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연결 이연법인세

별도재무제표나 개별재무제표에서는 없는 일시적차이가 연결재무제표에 존재하게 된다. 이러한 일시적차이로 인한 연결 이연법인세는 “종속기업투자에 대한 이연법인세"와 “연결실체간 거래에서 발생하는 이연법인세"로 나누어 생각할 수 있다. 서로 성격이 다르기 때문이다.

종속기업투자에 대한 이연법인세

종속기업, 지점 및 관계기업에 대한 투자자산 또는 조인트벤처 투자지분¹의 장부금액이 당해 투자자산 또는 지분의 세무기준액과 다른 경우 일시적 차이가 발생한다.

연결재무제표에서 종속기업투자와 관련하여, 종속기업의 미배당 이익의 발생, 지배기업과 종속기업이 서로 다른 국가에 소재하고 있을 때 환율의 변동 등으로 인하여 일시적 차이가 발생할 수 있다. 또한, 지배기업의 별도재무제표에서 종속기업투자를 원가나 금융상품 기준서에 따른 평가금액으로 기록하는 경우, 종속기업투자의 장부금액을 회수가능가액으로 손상하는 경우 등에 일시적 차이가 발생할 수 있다.

별도재무제표에서 인식된 종속기업등의 투자주식의 장부금액이 연결재무제표 상 인식된 투자주식의 장부금액과는 차이가 있다. 이로 인하여, 장부금액과 세무기준액의 차이로 계산되는 일시적 차이가 별도와 연결재무제표에서 달라지게 되므로, 인식되는 이연법인세 또한 별도와 연결재무제표에서 다른 금액으로 인식된다.

기준서 제1012호 법인세에서는 종속기업투자의 일시적 차이에 대한 이연법인세자산ㆍ부채의 인식과 관련하여 별도의 인식 기준을 규정하고 있다.

가산할 일시적 차이에 대하여

(1) 지배기업이 일시적 차이의 소멸시점을 통제할 수 있고,
(2) 예측가능한 미래에 일시적 차이가 소멸하지 않을 가능성이 높은 정도까지를 제외하고 모든 가산할 일시적 차이에 대하여 이연법인세부채 를 인식한다.

차감할 일시적 차이에 대하여는

(1) 일시적 차이가 예측가능한 미래에 소멸할 가능성이 높고,
(2) 일시적 차이가 사용될 수 있는 과세소득이 발생할 가능성이 높은 차감할 일시적 차이 금액까지만 이연법인세자산을 인식한다.

지배ㆍ종속 관계에서 지배기업은 배당정책을 포함하여 종속기업의 재무 및 영업정책을 결정할 수 있는 능력이 있다. 따라서, 지배기업은 종속기업투자로부터 발생하는 일시적 차이(미배당 이익뿐만 아니라 외화 환산차이로 인한 일시적 차이도 포함)의 소멸시점을 통제할 수 있다. 따라서, 지배기업이 종속기업의 손익과 잉여금을 예측가능한 미래에 배당 받지 않을 것이고, 종속기업을 처분하지 않을 것이라고 결정할 때에는 지배기업의 종속기업투자의 가산할 일시적 차이에 대한 이연법인세부채를 인식하지 않는다.

다만, 예측가능한 미래에 소멸되지 않을 것으로 예상하여 이연법인세를 인식하지 않은 일시적 차이 금액을 주석으로 공시한다.

그러나, 종속기업으로부터 배당금을 회수할 가능성 또는 종속기업을 처분할 가능성이 있는 경우, 종속기업투자와 관련한 가산할 일시적 차이에 대하여 이연법인세부채를 인식하여야 한다.

별도재무제표에서 종속기업투자를 원가로 측정하여 회계상 장부가액과 세무기준액의 차이가 없어 일시적 차이가 없는 경우에도, 연결재무제표 상에서는 종속기업 취득 후 누적된 미배당이익에 대해서는 일시적 차이가 있으므로 이연법인세부채를 인식하여야 한다.

종속기업, 지점 및 관계기업에 대한 투자자산과 공동약정 투자지분

38 종속기업, 지점 및 관계기업에 대한 투자자산 또는 공동약정 투자지분(즉, 종속기업, 지점 및 관계기업 또는 피투자기업에 대한 영업권의 장부금액을 포함하여 순자산 중 지배기업 또는 투자자의 지분)의 장부금액이 당해 투자자산 또는 지분의 세무기준액(대개 원가임)과 다른 경우 일시적차이가 발생한다. 이러한 차이는 여러 가지 상황에서 발생할 수 있는데 예를 들면 다음과 같다.
⑴ 종속기업, 지점, 관계기업 및 공동약정의 미배당 이익이 존재하는 경우
⑵ 지배기업과 종속기업이 서로 다른 국가에 소재하고 있을 때 환율이 변동하는 경우
⑶ 관계기업에 대한 투자자산의 장부금액을 회수가능액으로 감액하는 경우
지배기업의 별도재무제표에서 투자자산을 원가나 재평가금액으로 기록하는 경우 그 투자자산과 관련된 일시적차이는 연결재무제표에서의 일시적차이와 다를 수 있다.

39 다음의 두 가지 조건을 모두 만족하는 정도까지를 제외하고는 종속기업, 지점 및 관계기업에 대한 투자자산과 공동약정 투자지분과 관련된 모든 가산할 일시적차이에 대하여 이연법인세부채를 인식한다.
⑴ 지배기업, 투자자, 공동기업 참여자 또는 공동영업자가 일시적차이의 소멸시점을 통제할 수 있다.
⑵ 예측가능한 미래에 일시적차이가 소멸하지 않을 가능성이 높다.

— 한국채택국제회계기준 제1012호 법인세

연결실체간 거래에서 발생하는 이연법인세

연결실체 사이의 미실현손익에 대한 일시적차이의 법인세효과는 향후 미실현손익이 실현되는 시점에 자산을 보유하고 있는 회사에 적용되는 법인세율로 법인세효과를 반영한다.

실현가능성 및 소멸시점의 통제, 처분가능성을 고려하여 종속기업 순자산 변동에 대한 이연법인세자산(부채)를 인식하지 않은 경우라 할지라도 미실현손익에 대한 일시적차이의 법인세효과는 반영해야 한다.

1) 연결실체간 거래로 자산ㆍ부채에 대한 일시적차이 발생

연결실체간 내부거래는 지배기업과 종속기업 사이의 자산부채 이전거래로, 세무상으로는 자산의 취득, 처분으로 회계처리하지만 연결재무제표에서는 연결실체 내에서 계속해서 보유하고 있는 것으로 처리하고 있다. 이러한 내부거래로 인하여 발생한 내부미실현손익은 연결재무제표에서 해당 자산부채의 조정 등으로 반영이 되어 해당 자산부채의 장부금액이 세무기준액과 달라지게 된다. 이러한 차이로 인하여 일시적차이가 발생하게 되며, 이에 대하여 이연법인세자산(부채)를 인식한다.

2) 이연법인세 인식요건

종속기업 순자산 변동으로 인해 발생하는 일시적차이 중 이연법인세자산은 실현가능성을 토대로 이연법인세 인식여부가 결정이 되며, 이연법인세부채는 원칙적으로 모두 인식 하지만, 일시적차이에 대해 소멸시점을 통제할 수 있고, 예측 가능한 미래에 일시적차이가 소멸하지 않 을 가능성이 높은 경우에는 인식하지 않을 수 있다.

그러나, 연결실체 사이의 거래로 인하여 발생한 미실현손익에 따른 일시적차이에 대한 이연법인세인식은 종속기업등에 대한 인식예외요건이 적용되지 않으며, 이연법인세자산과 부채의 일반적 인식요건을 충족하는 경우에 인식한다. 이는 종속기업 주식등이 처분과 상관없이 연결실체 사이에 내부거래로 발생한 자산 및 부채가 사용 또는 처분되는 시점에 관련 일시적차이가 실현되기 때문이다.

3) 일시적차이에 적용할 세율

미실현손익에 대한 일시적차이의 법인세효과를 고려할 때 적용하게 되는 세율은 해당 자산ㆍ부채를 보유하고 있는 회사의 세율을 적용해야 한다. 이는 자산부채를 보유하고 있는 회사가 해당 자산등을 사용 또는 처분하는 시점에 세효과를 가지기 때문이다.